Czy polisa na życie przedsiębiorcy może stanowić koszt uzyskania przychodu w firmie?

W pracy z moim zespołem oraz pośrednikami w branży ubezpieczeniowej coraz częstszym wyzwaniem jest temat ubezpieczenia na życie przedsiębiorcy finansowanego przez firmę. Chodzi oczywiście o odpowiedź na pytanie: Czy składka może być traktowana jako koszt uzyskania przychodu? Niestety często przez chęć sprzedania polisy agenci z łatwością przekonują klientów, że z pewnością jest to możliwe. Dlatego w tym artykule opiszę ten aspekt w dwóch najczęściej występujących przypadkach: jednoosobowa działalność gospodarcza i spółka z o.o.

Polisa na życie właściciela jednoosobowej działalności gospodarczej

Zacznijmy od tej pierwszej kategorii. W przypadku JDG zaliczenie składki ubezpieczenia na życie właściciela do kosztów uzyskania przychodu nie jest możliwe (to samo dotyczy współwłaściciela spółki cywilnej, partnerskiej i jawnej). Przykład wyjaśnienia tej kwestii zamieszczam poniżej.

Przedmiotem interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13.03.2013r. o sygn. IPPB1/415-1285/13-2/KS była sprawa jednoosobowego przedsiębiorcy, który zawarł umowę ubezpieczenia mienia firmowego, ale i ubezpieczenia na życie (ubezpieczenia od kalectwa, choroby lub śmierci).

O ile wydatek na ubezpieczenia mienia Fiskus uznał za koszt uzyskania przychodów, o tyle wydatku na ubezpieczenia na życie już nie. Jak Fiskus uzasadnił swoje stanowisko?

„[…] Przedmiotem ubezpieczenia na życie będącego ubezpieczeniem osobowym są określone dobra osobiste człowieka, a świadczenie ubezpieczyciela polega na zapłacie umówionej sumy pieniężnej, renty lub innego świadczenia w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku w życiu osoby ubezpieczonej (art. 805 § 2 pkt 2 k.c.). Zatem wydatki te mają charakter wydatków osobistych, służą ochronie zdrowia lub życia. Cechą ubezpieczenia osobowego jest to, że ubezpieczony ma prawo do swobodnego dysponowania sumą ubezpieczenia na wypadek swej śmierci. Ubezpieczenia te związane są bowiem ściśle ze sferą osobistą podatnika, jego zdrowiem i życiem, a nie z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Nie mają one bezpośredniego związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i nie są wydatkami ponoszonymi w celu powstania lub zwiększenia przychodu oraz zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodu. Brak ww. związku przyczynowo skutkowego wyklucza możliwość zaliczenia ww. wydatków do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej.

W rozpatrywanej sprawie w przypadku ubezpieczenia na życie przepis art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma zastosowania. Z tytułu umowy ubezpieczenia osobowego bowiem świadczenie ubezpieczyciela nie polega na wypłacie odszkodowania, jak przy ubezpieczeniu majątkowym (np. przedmiotu leasingu) a sumy pieniężnej, renty lub innego świadczenia (art. 805 § 2 pkt 2 k.c.). Cechą ubezpieczenia osobowego jest to, że ubezpieczony ma prawo do swobodnego dysponowania sumą ubezpieczenia na wypadek swej śmierci.

Nie mają one bezpośredniego związku z prowadzoną działalnością gospodarczą przez Wnioskodawcę, a więc nie są to wydatki ponoszone w celu powstania lub zwiększenia przychodu bądź zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodu. Z opisu zdarzenia przyszłego nie wynika bowiem aby wydatki dotyczące przedmiotowych ubezpieczeń miały być ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów przez Wnioskodawcę – leasingobiorcę. Ponadto wydatki na ubezpieczenie na życie mają bez wątpienia charakter wydatków osobistych, służą ochronie zdrowia lub życia. Ubezpieczenie na życie związane jest ściśle ze sferą osobistą podatnika, jego zdrowiem i życiem, a nie z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Brak ww. związku przyczynowo skutkowego wyklucza możliwość zaliczenia ww. wydatków do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej. […]”.

Polisa na życie wspólnika spółki z o. o.

W przypadku spółki z o.o. sytuacja wygląda inaczej. Jeśli wspólnik jest jednocześnie członkiem zarządu, to jest możliwe zaliczenie składek ubezpieczenia na życie członka zarządu jako koszt uzyskania przychodu. Świadczy o tym pismo z dnia 9 maja 2024 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (0111-KDIB1-3.4010.135.2024.2.JG) o tytule „Koszty ubezpieczenia na życie członków zarządu jako koszt uzyskania przychodu spółki”. Cytując podsumowanie tej interpretacji indywidualnej:

„[…] Zatem, wydatki poniesione przez Państwa na opłacenie składki ubezpieczeniowej na życie dla Członków Zarządu, mogą stanowić koszt uzyskania przychodu Spółki. Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy według opisanego zdarzenia przyszłego Wnioskodawca zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, może zaliczyć wydatek na ubezpieczenie na życie Członków Zarządu jako koszt uzyskania przychodu Spółki, należało uznać za prawidłowe. […]”

Czy polisa kapitałowa lub inwestycyjna możne również stanowić koszt uzyskania przychodu?

Jak wygląda temat zaliczenia jako koszt uzyskania przychodu polisy kapitałowej, czy z UFK? Tutaj bywa różnie. Nie ma powtarzalności tej samej interpretacji indywidualnej przy zapytaniach do Krajowej Informacji Skarbowej. Z najnowszych interpretacji podatkowych wynika, iż jeśli prawo do dodatkowego świadczenia na rzecz członka zarządu wynika z uchwały zgromadzenia wspólników lub umowy spółki, wówczas możliwe jest zaliczenie do koszów podatkowych składek na jego ubezpieczenie na życie — zarówno w części ubezpieczeniowej, jak i inwestycyjnej.

Tego rodzaju stanowisko przedstawił Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 4 lutego 2022 r. (0111-KDIB2-1.4010.330.2021.2.BJ.)

W tej kwestii organ podatkowy stwierdził, iż ubezpieczenie na życie dla członka zarządu wykupione przez spółkę może przysłużyć się efektywności wykonywanych przez niego zadań, bowiem służy zapewnieniu członkowi zarządu oraz członkom jego rodziny bezpieczeństwa i stabilizacji, w sytuacji zajścia np. wypadku podczas wykonywania czynności reprezentacyjnych na rzecz spółki. Zatem ponoszone z tego tytułu wydatki, będą związane w sposób pośredni z uzyskanymi przychodami z prowadzonej działalności gospodarczej.

Niestety zawsze składka ubezpieczenia na życie członka zarządu płacona przez spółkę będzie traktowana jako jego przychód. Nawet jeśli z tytułu pełnionej w spółce funkcji członek zarządu nie pobiera wynagrodzenia. Mówi o tym pismo z dnia 11 grudnia 2023 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (0112-KDIL2-1.4011.455.2023.5.MKA) o tytule „Objęcie przez spółkę członków zarządu polisą ubezpieczenia na życie jako ich przychód”.

Cytując podsumowanie tej interpretacji indywidualnej:

„[…] Reasumując, objęcie Członków Zarządu polisą z tytułu ubezpieczenia na życie powoduje powstanie u nich przychodu określonego w art. 13 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w wysokości kwoty miesięcznych składek z tytułu tych polis opłacanych przez Spółkę. Od przychodu tego Państwo – jako płatnik – obowiązani są obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz sporządzić i przekazać informację PIT-11, zgodnie z art. 42 ww. ustawy. Przychód ten należy wykazać w informacji PIT-11 również w sytuacji gdy pobór zaliczki nie będzie możliwy. […]”.

Czy trzeba opłacić składkę ZUS w ramach ubezpieczenia na życie członka zarządu?

Odrębnym tematem jest konieczność opłacenia składki ZUS z tytułu składki na ubezpieczenie członka zarządu. Tu dużo zależy od sposobu wynagradzania członka zarządu.

Najczęściej możemy spotkać się z 4 sposobami wynagradzania członków zarządu:

• uchwała zgromadzenia wspólników określająca wynagrodzenie za pełnienie funkcji w zarządzie, (wynagrodzenie członka zarządu pełniącego funkcję na podstawie uchwały),
• umowa o pracę,
• umowa zlecenia,
• kontrakt menedżerski.

W pierwszym z wymienionych przypadków składka polisy na życie będzie obciążona tylko składką zdrowotną 9% (wysokość składki na chwilę pisania tego artykułu).

W drugi i trzecim przypadku składka polisy na życie będzie traktowana jako nieodpłatne świadczenie i naliczona zostanie składka ZUS obejmująca składki ubezpieczeń społecznych i zdrowotnych na ogólnych zasadach stosowanych do tego typu umów.

W przypadku kontraktu menedżerskiego sytuacja zależy do sposobu wynagradzania. Umowa zawarta w ramach kontraktu menedżerskiego na gruncie podatku dochodowego jest zaliczana do przychodów z działalności wykonywanej osobiście. Natomiast jak umowa będzie zawarta w ramach umowy zlecenie zapłata ubezpieczeń społecznych będzie na takich samych zasadach, jak w przypadku pozostałych zleceniobiorców. Składki nalicza i odprowadza płatnik. Podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne będzie stanowił przychód członka zarządu. W przypadku członków zarządu najczęściej będą to wysokie kwoty, dlatego warto w tym miejscu przypomnieć o ograniczeniu rocznej podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalno-rentowe, które może być w danej sytuacji wykorzystywane, co oznacza, że dodatkowe nieodpłatne świadczenie z tytułu ubezpieczenia na życie nie będzie obciążone składką ZUS.

Jeśli rozliczenie członka zarządu w ramach kontraktu menedżerskiego następuje poprzez jednoosobową działalność gospodarczą to sytuacja składki ZUS będzie zależała od tego, czy w ramach posiadanego wpisu do CEIDG przedsiębiorca osiąga również przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. W przypadku zbiegu tych dochodów z wynagrodzeniem członka zarządu ważne będzie, na jakich zasadach jest opłacany ZUS w prowadzonej działalności: Ulga na start, ZUS preferencyjny, Mały ZUS Plus czy Duży ZUS. Jeżeli podstawa wymiaru składek społecznych w działalności gospodarczej będzie niższa niż 60% kwoty prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego, to obowiązkowe składki społeczne muszą być opłacane z obydwu tytułów. Natomiast jeśli podstawa będzie wyższa od 60%, to składki społeczne będą mogły być opłacane tylko w działalności, a od kontraktu menedżerskiego już nie. Zagadnienie związane ze zbiegiem tytułów do ubezpieczeń społecznych jest złożone i za każdym razem wymaga głębszej analizy.

Członek zarządu, który ma wpis do CEIDG w zakresie zarządzania i jednocześnie ma zawartą umowę kontraktu menedżerskiego na zarządzanie i uzyskuje przychód tylko z tej umowy, dla potrzeb opłacania podatku PIT jest to przychód z działalności wykonywanej osobiście. Taka umowa kontraktu menedżerskiego jako tytuł do ubezpieczeń społecznych nie jest traktowana jako umowa wykonywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Przedsiębiorca, który zawarł umowę (kontrakt) z firmą w takim samym zakresie jak widnieje w CEIDG jego przedsiębiorstwo (Pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania) i nie uzyskuje innych przychodów w działalności poza tymi, które mu przysługują na mocy kontraktu będzie podlegał następującej regule.

Jesli podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne z tytułu kontraktu jest wyższa niż 60% kwoty prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego, w takim przypadku w ocenie ZUS przedsiębiorca podlega obowiązkowo ubezpieczeniom społecznym, nie jako osoba prowadząca pozarolniczą działalność, lecz jako zleceniobiorca.

Jeśli podstawa kontraktu byłaby niższa niż 60% kwoty prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego, to będą obowiązkowe składki społeczne z działalności gospodarczej.

PodsUmowanie

Podsumowując, najważniejsze jest to, aby pamiętać, że zaliczenie ubezpieczenia na życie właściciela/współwłaściciela przedsiębiorstwa w koszty uzyskania przychodu jest możliwe tylko w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością i tylko w sytuacji, kiedy współnik jest jednocześnie członkiem zarządu. Niestety oznacza to konieczność zapłaty podatku dochodowego i odpowiedniej składki na ubzpieczenie społeczne i zdrowotne, co stawia w wątpliwość sens takiego działania. Może się bowiem okazać, że dodatkowe obciążenia będą większa wartości niż oszczędność podatkowa wynikająca z zaliczenia składek jako kszt uzyskania przychodu spółki.