Jak we właściwy sposób zorganizować ubezpieczenie wzajemne wspólników w spółce z o.o.

Marzeniem większości doradców branży ubezpieczeniowej jest skuteczne zdobywanie zamożnego klienta. Wysokie dochody możemy spotkać w wielu zawodach, ale z pewnością najczęściej pojawiają się w sytuacji, kiedy klient jest właścicielem lub współwłaścicielem firmy.

W przypadku ubezpieczeń na życie oprócz klasycznego podejścia do ochrony ubezpieczeniowej u klienta przedsiębiorcy możemy jeszcze poruszyć temat zabezpieczenia przyszłości firmy. W sytuacji, kiedy jest to spółka, może dojść potrzeba ubezpieczenia wzajemnego wspólników.

Przypomnijmy sobie, że jest to koncepcja, w ramach której, w przypadku śmierci jednego wspólnika pozostali wspólnicy otrzymują z firmy ubezpieczeniowej pieniądze na spłatę jego spadkobierców. Dzięki temu przejmują część firmy, która do niego należała.

W ogólnych założeniach ta idea jest prosta. Temat jest chwytliwy i przedsiębiorcy chętnie rozmawiają o tym, jak mogą zabezpieczyć się na taką ewentualność. Potem jednak dochodzą szczegóły, które już tak różowe nie są i jeśli doradca nie porusza się sprawnie w obszarze zagadnień prawnych i podatkowych, to jego sprzedaż może nie zakończyć się sukcesem. Jeszcze gorzej, jeśli przygotuje rozwiązanie w niewłaściwy sposób. 

Temat wprowadzenia w koszty uzyskania przychodu składek ubezpieczenia na życie wspólników opisałem już w jednym z moich artykułów.

Czy polisa na życie przedsiębiorcy może stanowić koszt uzyskania przychodu w firmie?

W tym artykule skupię się na temacie przygotowania zapisów umowy spółki, które pozwolą w bezpieczny sposób na przejęcie udziałów zmarłego wspólnika przez pozostałych współwłaścicieli firmy.

Pamiętajmy jeszcze o jednej kwestii.

Ubezpieczenie wzajemne wspólników ma na celu ochronę pozostałych przy życiu wspólników i niekoniecznie zaspokaja potrzebę bezpieczeństwa finansowego spadkobierców zmarłego wspólnika.

Taka sytuacja występuje zwłaszcza wtedy, kiedy wartość udziału przekazana w postaci gotówki, na przykład żonie zmarłego wspólnika, nie jest wystarczającą kwotą, która zapewniłaby jej bezpieczeństwo finansowe. Dlatego oprócz ubezpieczenia wzajemnego czasami wspólnik powinien zawrzeć umowę ubezpieczenia na życie, w której uposażonym jest odpowiedni spadkobierca i dzięki temu, to ubezpieczenie plus pieniądze ze spółki dają właściwe zabezpieczenie finansowe.

Jeśli nie poruszymy tej kwestii w rozmowach z klientami, to proces zakupu może zostać zablokowany, ponieważ dany wspólnik może dojść do wniosku, że lepiej, aby rodzina weszła na jego miejsce, niż otrzymała gotówkę za jego udział w firmie.

Wracając do tematu rozliczeń między wspólnikami a spadkobiercami, skupmy się na spółce z o.o. W przypadku tego rodzaju firmy mamy dwa sposoby, dzięki którym wspólnicy mogą przejąć udziały kapitałowe po zmarłym partnerze.

Zacznijmy od ogólnego opisu dotyczącego sytuacji, kiedy część firmy należąca do wspólnika ma być przejęta przez inne osoby lub spółkę. W naszym przypadku interesują nas dwa sposoby: zbycie udziałów oraz umorzenie udziałów.

ZBYCIE UDZIAŁÓW W SPÓŁCE Z O.O.

Udział jest prawem majątkowym wspólnika, do którego ma zastosowanie zasada swobodnej zbywalności. Wspólnik ma także prawo do innego rodzaju rozporządzania swoimi udziałami.

Kodeks spółek handlowych co do zasady nie nakłada na wspólników żadnych ograniczeń w tym przedmiocie, każdy z nich ma prawo sprzedać całość posiadanych przez siebie udziałów, jak też jedynie część z nich. Ograniczenia w przedmiocie zbycia udziału lub obciążenia udziału zastawem mogą jednak wynikać z umowy albo statutu spółki.

Zbycie udziałów nie prowadzi do żadnych zmian w strukturze prawnej spółki. Niezależnie czy udziały obejmuje osoba niebędąca dotąd udziałowcem, czy też aktualny wspólnik, ich zbycie nie prowadzi do zmiany umowy spółki. Rozporządzenie udziałami rodzi natomiast obowiązek dokonania odpowiednich wpisów w księdze udziałów oraz złożenia w sądzie rejestrowym nowej listy wspólników.

Zbycie udziału skutkuje przejściem praw i obowiązków związanych z udziałem z dotychczasowego wspólnika na jego nabywcę. Podmiotem obejmującym udziały może być zarówno osoba fizyczna, jak i też osoba prawna. Nabycia udziału może dokonać dotychczasowy wspólnik spółki oraz osoba trzecia.

Zbycie udziałów nie jest czynnością prawną dokonywaną przez spółkę, a przez jej wspólnika. Realizowana jest ona najczęściej między wspólnikami lub wspólnikiem i osobą trzecią.

Jak wskazuje art. 180 ksh, zbycie udziału – bez względu na to, czy będzie to sprzedaż, darowizna, zamiana udziału lub jego części – musi być dokonane w formie pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi.

W imieniu spółki działa zarząd, zatem to on zobligowany jest do prowadzenia księgi udziałów i dokonywania w niej zmian. Każda modyfikacja w owej księdze musi z kolei zostać ujawniona w KRS, toteż zarząd ma obowiązek złożenia do sądu rejestrowego zgłoszenia w przedmiocie zmiany wspólnika. Przyjmując zgłoszenie, sąd może żądać przedstawienia mu umowy, na podstawie której nastąpiło przeniesienie udziałów w spółce.

Na marginesie warto wskazać, że do rejestru przedsiębiorców wpisuje się wyłącznie wspólników, którzy samodzielnie lub łącznie z innymi posiadają co najmniej 10% udziałów. Oznacza to, że jeżeli dotychczasowy wspólnik zbył jedynie 5% udziałów w spółce, zarząd nie ma obowiązku ujawniania w KRS nowego nabywcy.

Zbycie udziałów wymaga spełnienia kilku warunków formalnych. Przede wszystkim umowa zbycia musi zostać zawarta w formie pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi. Po drugie, spółka musi zostać poinformowana o czynności zbycia. Po trzecie natomiast, zarząd spółki ma obowiązek wprowadzenia zmian do księgi udziałów, a następnie dokonania wpisu do KRS. 

umorzenie udziałów w spółce z o.o.

Z umorzeniem udziałów w spółce z o.o. mamy do czynienia w przypadku, gdy podlegają one likwidacji. W wyniku umorzenia udziały przestają istnieć, co pozwala wykluczyć z niej któregoś ze wspólników. Zgodnie z tym przepisem udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i kiedy umowa spółki tak stanowi.

Umorzenie odbywa się w drodze nabycia udziału przez spółkę za zgodą wspólnika lub bez tej zgody, jeżeli umowa spółki dopuszcza taką możliwość. Umorzenie udziału wymaga podjęcia uchwały przez zgromadzenie wspólników.
W spółce z ograniczoną odpowiedzialnością występują 3 rodzaje umorzenia udziałów:

• umorzenie dobrowolne – następuje za zgodą wspólnika, którego udziały mają zostać zlikwidowany,
• umorzenie przymusowe – ma miejsce bez zgody wspólnika w przypadkach określonych w umowie spółki,
• umorzenie automatyczne – następuje w skutek ziszczenia się określonego, konkretnego zdarzenia, które zostało wskazane w umowie spółki.

Nas interesuje to ostatnie. Automatyczne umorzenie udziałów w spółce z o.o. na miejsce w wyniku zaistnienia określonego zdarzenia, które zostało jasno wymienione w umowie spółki. Zdarzenie musi być obiektywne, jednostkowe i łatwe do ustalenia. W tym przypadku zgromadzenie wspólników nie podejmuje żadnej dodatkowej uchwały.

Zasadą jest, że umorzenie udziałów następuje za wynagrodzeniem. W przypadku umorzenia automatycznego przepisy narzucają  minimalną wartość wynagrodzenia za umorzenie udziałów. Wynagrodzenie takie nie może być niższe od wartości aktywów netto przypadających na udział wspólnika, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników.

W przypadku ubezpieczenia wzajemnego wspólników wynagrodzenie spadkobierców za umorzone udziały może być oparte na wycenie ich wartości rynkowej. W ramach umorzenia dobrowolnego spadkobierca przeniesie udziały na spółkę w zamian za wynagrodzenie odpowiadające wartości rynkowej umarzanych udziałów. 

Na podstawie jakich dokumentów należy ustalić wartość rynkową zbywanych w celu umorzenia udziałów, które zostały nabyte w drodze dziedziczenia?

Uznać należy, że prawidłowe będzie ustalenie wartości rynkowej tych udziałów zgodnie z dowodami, z których wartość ta wynika. Spółka powinna więc ustalić wartość rynkową umorzonych udziałów na podstawie wszelkich dokumentów, które uprawdopodobniają wysokość wartości rynkowej udziałów nabytych w drodze dziedziczenia w celu uwzględnienia tej wartości do ustalenia dochodu z tytułu umorzenia tych udziałów.

Wystarczającym dokumentem określającym wartość rynkową udziałów będzie wycena udziałów dokonana na dzień śmierci wspólnika przez uprawnionego biegłego rzeczoznawcę majątkowego, o ile będzie ona zgodna z treścią art. 8 ustawy o podatku od spadków i darowizn.  

PRZYGOTOWANIE UMOWY SPÓŁKI W PRZYPADKU UBEZPIECZENIA WZAJEMNEGO WSPÓLNIKÓW

Spójrzmy teraz na proces przejęcia części firmy należącej do zmarłego wspólnika w sytuacji, kiedy istnieje ubezpieczenie wzajemne wspólników w firmie. Zacznijmy od pierwszego sposobu, czyli zbycia udziałów, który korzysta z art. 183 ksh.

Najlepiej zobrazować to przykładem zapisu umowy spółki.

„[…] Wyłącza się możliwość wstąpienia do spółki spadkobierców lub zapisobierców w miejsce zmarłego wspólnika. Spadkobiercy lub zapisobiercy wspólnika zostaną spłaceni w terminie dwóch miesięcy od wystąpienia spadkobierców lub zapisobierców o spłatę, przy czym do wystąpienia spadkobiercy lub zapisobiercy powinni dołączyć prawomocne postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku.

Udziały zmarłego wspólnika przeznacza się do zbycia, przy czym cena jednego udziału nie może być niższa niż wartości przypadających na udział aktywów netto wskazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników. Pierwszeństwo nabycia tych udziałów mają pozostali wspólnicy, a wyboru nabywcy dokonuje zarząd spółki.

W przypadku, gdy żaden z pozostałych wspólników nie zaoferuje nabycia udziałów, udziały nabywa spółka w celu ich umorzenia, zaś spadkobiercy lub zapisobiercy zmarłego wspólnika zostaną spłaceni według wartości przypadających na udział aktywów netto wskazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników.[…]”.

Umowa spółki jasno określa kolejne kroki postępowania, jednocześnie opisując sposób wyceny zbywanych udziałów. Określenie „nie może być niższa” daje możliwość ustalenia ceny zbywanych udziałów korzystając z ich wartości rynkowej, co jest według mnie najbardziej sprawiedliwym sposobem spłaty spadkobierców.

Jak wygląda zbycie udziałów od strony podatkowej?

Umowa sprzedaży udziałów w spółce z o.o. podlega opodatkowaniu także podatkiem od czynności cywilnoprawnych po stronie kupującego. Jest to ogólna zasada wynikająca z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Umowa sprzedaży udziałów spółki z o.o. z siedzibą w Polsce podlega podatkowi PCC niezależnie od miejsca zamieszkania (siedziby) nabywcy i miejsca dokonania czynności (wyrok NSA z dnia 7 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 1229/12).  W terminie 14 dni od dnia zawarcia umowy sprzedaży nabywca udziałów zobowiązany jest do złożenia w urzędzie skarbowym deklaracji podatkowej PCC-3. Stawka podatkowa wynosi 1%, a w deklaracji PCC-3 należy dokonać samoobliczenia podatku. 

Podstawę opodatkowania PCC stanowi wartość rynkowa udziałów w spółce z o.o.  Określa się ją na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów. Ponieważ cena, za jaką udział jest sprzedawany, może, ale nie musi odpowiadać jego wartości rynkowej czy wartości nominalnej to tylko jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej, wówczas stanowi ona podstawę opodatkowania. Jeżeli ustalacie więc cenę za udziały, musicie uważać na to, czy podana cena odzwierciedla realną wartość udziałów.

Co z podatkiem dochodowym dla strony sprzedającej, czyli spadkobierców?

Sprzedaż udziałów w spółce z o.o. z punktu widzenia osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej podlega dwóm podatkom:

• podatkowi dochodowemu (PIT), który płaci sprzedający,
• podatkowi od czynności cywilnoprawnych (PCC), który obciąża kupującego.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych uznaje się za tzw. przychód z kapitałów pieniężnych. Powstaje on w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów, niezależnie od tego, czy kupujący dokonał zapłaty za udziały.

Podatek dochodowy (PIT) od sprzedaży udziałów rozlicza się w zeznaniu rocznym na formularzu PIT-38 według stawki podatku wynoszącej 19% podstawy opodatkowania, którą jest dochód ze sprzedaży udziałów. Dochodem ze sprzedaży udziałów jest różnica między przychodem z tytułu ich odpłatnego zbycia a kosztami uzyskania przychodu, które w przypadku spadkobiercy niestety wynoszą zero. To oznacza, że będzie trzeba zapłacić podatek dochodowy od całej wartości zbywanych udziałów kapitałowych.

Jak widać z powyższych informacji, ta forma zapisów umowy spółki od strony podatkowe nie jest korzystnym rozwiązaniem. 

Umorzenie udziałów w ubezpieczeniu wzajemnym wspólników

Przejdźmy do drugiego sposobu zabezpieczenia przyszłości spółki na wypadek śmierci wspólnika, którym jest umorzenie udziałów. 

Przypomnijmy sobie, że w ramach umorzenia udziały zostaną zlikwidowane, a spadkobiercy otrzymają tak zwany ekwiwalent pieniężny od spółki. Spójrzmy na przykład zapisu w umowie spółki  korzystającego z tego sposobu.

 „[…] W przypadku śmierci wspólnika wyłącza się wstąpienie spadkobierców w jego miejsce, a udziały zmarłego wspólnika ulegają umorzeniu. Spadkobiercy otrzymują tytułem spłaty równowartość umorzonych udziałów, obliczoną według zasad określonych w § 10 ust. 7″. […]”.

Od strony podatkowej jest to rozwiązanie korzystniejsze od zbycia udziałów. Co prawda urzędy skarbowe miały zakusy na to, żeby opodatkować ekwiwalent również podatkiem dochodowym. Na szczęście Naczelny Sąd Administracyjny rozwiał wszelkie wątpliwości.

Sąd podkreślił, że kwota równowartości udziału jest prawem majątkowym i wchodzi do spadku po zmarłym wspólniku. Oznacza to, że jako prawo majątkowe wchodzi do spadku i w konsekwencji z chwilą jego śmierci przechodzi na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów w dziedziczeniu.

Tym samym równowartość tego udziału, jako prawo majątkowe, które wchodzi w skład spadku, podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Nie budzi wątpliwości to, że równowartość powyższego udziału oznacza, że spadkobiercom przysługuje roszczenie o wypłatę ze spółki określonych kwot stosownie do ich udziałów w spadku.

Do spadku, więc nie wchodzi roszczenie spadkobierców, ale wchodzi równowartość udziału zmarłego wspólnika — jako prawo majątkowe. Roszczenia spadkobierców o wypłatę udziałów w tym prawie majątkowym to odzwierciedlenie tej równowartości od strony spadkobierców. Jest to tzw. druga strona medalu.

Roszczenie to zostanie zaspokojone z chwilą prawomocnego ustalenia spadkobierców przez wypłatę stosownych kwot w pieniądzu i umorzenia udziałów spadkodawcy. Wypłata ta nie będzie oznaczać, że w tym momencie powstanie nowy przychód, który podlegać będzie, jako należność pieniężna, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

NSA podkreślił, że przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn.  Roszczenie i jego realizacja przez spadkobierców jest jednym i tym samym przychodem, który nie może podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż, jako wchodzące do spadku prawo majątkowe podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

Ekwiwalent za udziały zmarłego wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (równowartość), jako prawo majątkowe podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, i z chwilą wypłaty tych udziałów w pieniądzu spadkobiercom nie podlega ponownemu opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych – uznał NSA.

W związku z tym w ubezpieczeniu wzajemnym wspólników umorzenie udziałów wydaje się lepszą opcją. Pozostaje jednak jedna sprawa do załatwienia. Pieniądze na ekwiwalent pieniężny dla spadkobierców powinny pochodzić ze środków pozostałych przy życiu wspólników. Jak jednak mają wprowadzić do spółki kwoty, które otrzymali z ubezpieczeń na życie dotyczących zmarłego wspólnika? 

Dofinansowanie spółki w celu zapłaty ekwiwalentu może pochodzić z dopłat wspólników pozostałych przy życiu. Należy jednak w umowie spółki dokładnie określić możliwość dokonania takich dopłat na ten cel, inaczej nie będzie można ich dokonać.

PodsUmowanie

Jak widać ubezpieczenie wzajemne w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością to dość skomplikowany proces, który obejmuje nie tylko zawarcie umów ubezpieczenia, ale również odpowiednie zmiany w zapisach umowy spółki. Podczas pracy z klientami niezbędne jest przekazanie im wiedzy zawartej w tym artykule, w innym przypadku możemy narazić się na opóźnienie lub zahamowanie procesu zakupowego. Jeszcze gorszym rozwiązaniem będzie uruchomienie ubezpieczeń bez odpowiednich zapisów i świadomości klientów.